Rapporteur public à la 5e chambre de la Cour administrative d'appel de Paris
Alix de Phily est membre des juridictions administratives depuis 2008 : rapporteur public au TA de Lille en chambre fiscal en 2011 puis rapporteur et rapporteur public en chambre fiscale au TA de Paris de 2013 à 2021. Conseiller référendaire en service extraordinaire à la Cour des comptes de 2021 à 2024, elle est actuellement rapporteur public près la 5e chambre de la Cour administrative d’appel de Paris.
Annexe 2 : CAA Paris, 5e ch., 29 août 2025, n° 23PA04153, Min. c/ X, concl. A. de Phily, C
Annexe 1 : CAA Paris, 5e ch., 20 oct. 2025, n° 24PA00075 et 24PA00076, Horyn, concl. A. de Phily, C+
#Mots-clés: options de souscription ou d’achat d’actions, stock-options, levée d’option, cession d’option, plus-value sur titres, moins-value, imputation, retenu à la source, salaires, salariés, convention internationale
#Article du CGI/LPF: 182 A ter
#Convention fiscale: Pays-Bas (1973)
#Pays: Pays-Bas
Le requérant s’était vu attribuer en 2011 des options de souscription ou d’achat d’actions (stock-options) de la société dont il était le président-directeur général, à la levée desquelles il a procédé en 2015 et 2016, alors qu’il résidait aux Pays-Bas. Il a ensuite vendu une partie des actions ainsi obtenues en 2020, alors qu’il résidait au Liban. Par une réclamation puis devant le tribunal, il avait demandé la restitution de la retenue à la source opérée, à l’occasion de la cession d’actions de 2020, sur l’avantage résultant des levées d’options de 2015 et 2016.
Il faisait notamment valoir que l’assiette de la retenue à la source devait être réduite à hauteur de la moins-value de cession des parts constatée.
S’agissant du principe de l’imposition en France, la CAA de Paris commence par rappeler qu’en application du I de l’article 163 bis C du CGI, l’imposition du gain de levée d’option défini à l’article 80 bis, réalisé à la date de cette levée, est reportée et n’intervient qu’au titre de l’année de cession des titres acquis par levée d’option. Elle rappelle ensuite que ce gain, considéré comme un complément de salaire, est imposable en France en application du d de l’article 164 B et de l’article 4 A du CGI, que le contribuable y ait ou non son domicile fiscal.
Elle estime ensuite, s’agissant de l’imposition entre les mains des non-résidents de cet avantage à une retenue à la source en application de l’article 182 A ter du CGI, que trouvaient à s’appliquer l’article 163 bis C, qui prévoit que, si les actions sont cédées pour un prix inférieur à leur valeur réelle à la date de levée de l’option, la différence est déductible du montant brut de l’avantage correspondant à la différence entre la valeur réelle de l’action à la date de levée d’une option et le prix de souscription ou d’achat de cette action.
Elle en conclut que, sur le fondement de la législation nationale, le requérant était fondé à demander la déduction de la moins-value de cession des parts du gain de levée d’option.
S’agissant de l’application de la convention franco-néerlandaise, la cour se fonde sur la circonstance que, en droit interne, les rémunérations perçues par le président-directeur général d’une société anonyme au titre de son mandat social relèvent, pour leur soumission à l’impôt sur le revenu, de la catégorie des traitements et salaires pour faire application du 1 de l’article 15 portant sur les revenus professionnels et en réservant l’imposition à l’État où est exercée l’activité professionnelle, en l’espèce la France.
Toutefois, s’agissant de la base d’imposition, la cour relève que le 4 de l’article 13 de la convention, relatif aux gains en capital, empêchait l’imposition en France de la plus-value de cession des actions. Elle a alors estimé qu’une convention privant la France de son pouvoir d’imposer un gain susceptible d’être réalisé lors de la cession de titres faisait obstacle à la prise en compte de cette moins-value pour déterminer le montant du gain d’acquisition dans l’assiette de l’impôt en France.
Elle a donc refusé la réduction de la base à laquelle a été appliquée la retenue à la source du montant de la moins-value, contrairement aux conclusions de la rapporteure publique.
#Mots-clés: Plus-value, plus-value immobilière, entreprise, non-résident, réévaluation libre à l’actif du cédant, immobilisation, prix d’acquisition
#Article du CGI/LPF: 244 bis A
#Convention fiscale: Danemark (1957)
#Pays: Danemark
La société requérante, de droit danois, exerçant une activité de location de biens immobiliers, a acquis en 2008 un bien immobilier, avant de procéder à une réévaluation libre de cet ensemble et de l’affecter à une succursale française, qui l’a revendu en 2016. À l’issue d’une vérification de comptabilité, l’administration a remis en cause le montant des plus-values réalisées, estimant notamment qu’il aurait dû être calculé sur la valeur d’acquisition du bien et non sur sa valeur réévaluée.
L’administration s’était fondée sur la circonstance cette réévaluation avait été réalisée avant l’assujettissement de la société à l’impôt sur les sociétés, dès lors que la convention franco-danoise prévoyait l’imposition au Danemark des bénéfices issus de ses biens immobiliers en France. Elle en avait conclu que la société n’avait pas été imposée sur cette réévaluation au titre de la variation entre les valeurs de l’actif net à la clôture et à l’ouverture de la période et que cette réévaluation comptable n’avait donc pu produire ses effets sur le plan fiscal.
En première instance, le tribunal avait considéré que, dès lors que la société requérante n’était alors pas imposable en France, elle n’était pas contrainte de tenir une comptabilité commerciale et ne pouvait par suite pas se prévaloir de l’article L. 123-18 du code de commerce pour se fonder sur la valeur de l’ensemble immobilier résultant de la réévaluation pour calculer les montants des dotations aux amortissements et de plus-value de cession immobilière dus par la succursale française au titre de son activité imposable à compter du 1er janvier 2009, date de la dénonciation de la convention bilatérale rendant ces bénéfices imposables en France.
Pour sa part, la CAA de Paris avait initialement considéré que la société requérante ne pouvait revendiquer la prise en compte de la valeur résultant de la réévaluation dès lors que le profit résultant de cette réévaluation n’avait pas été compris dans ses bénéfices imposables à la clôture de l’exercice au cours duquel elle avait été pratiquée. Elle avait également considéré sans incidence la circonstance que l’absence d’imposition résulte de l’application d’une convention internationale.
Par une décision CE, 15 avr. 2025, n° 487683, Sté 11 rue Saint-Dominique Paris VII APS et n° 487683, Sté 63 boulevard des Batignolles Paris VIII APS, concl. C. Guibé : Lebon T. : FI 3-2025, n° 7, § 13, comm. P. Legentil, le Conseil d’État a censuré ce raisonnement et estimé que, pour l’application du III de l’article 244 bis A du CGI, le prix d’acquisition devait s’entendre de la valeur d’origine inscrite à l’actif du bilan des personnes et organismes redevables du prélèvement et que, lorsqu’une entreprise procède à une réévaluation libre d’éléments d’actif de son bilan, en particulier de ses immobilisations amortissables, ce prix d’acquisition s’entend de la valeur nouvelle pour laquelle ces biens sont inscrits au bilan après cette réévaluation, indépendamment du lieu d’imposition.
Le Conseil a ensuite renvoyé l’affaire à la cour, qui a prononcé la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés résultant des corrections apportées aux montants des amortissements et de la plus-value réalisée à l’occasion de la cession de l’ensemble immobilier ainsi que du prélèvement sur le fondement de l’article 244 bis A du code général des impôts.
#Mots-clés: Comptes bancaires détenus à l’étranger, obligations déclaratives, déclaration, obligation, avance, prêt, acompte, revenus distribués, revenus d’origine indéterminée, remboursements d’avances en compte courant
#Article du CGI/LPF: 109, 111, 1649 A, 344 A (ann. III)
L’affaire vise des époux qui ont fait l’objet d’un examen de leur situation fiscale personnelle au titre des années 2014 et 2015 et ont été destinataires de plusieurs propositions de rectifications à raison notamment de différentes sommes figurant sur leurs comptes bancaires qui, pour certaines d’entre elles, ont été virées depuis des comptes détenus à l’étranger non déclarés, les autres provenant d’une SARL.
Par un jugement du 25 avril 2024, le TA de Melun a rejeté leur demande en décharge des impositions supplémentaires mises à leur charge par l’administration fiscale.
Selon les faits de l’espèce, les requérants ont ainsi transféré en France, au cours de l’année 2015, des sommes provenant de leurs comptes bancaires détenus au Luxembourg et non déclarés dans les conditions prévues au deuxième alinéa de l’article 1649 A du CGI qui ont été taxées, par l’administration, comme revenus d’origine indéterminée.
Les requérants contestent l’existence de revenus taxables en soutenant que ces sommes proviendraient de ventes antérieures de titres et valeurs mobilières dont le produit aurait ensuite été transféré sur leurs comptes bancaires détenus en France et estiment en conséquence que ces sommes correspondent à des opérations en capital dont les revenus ont déjà été taxés par l’administration fiscale.
La cour relève que, alors que la charge de la preuve leur incombe, les époux ne versent au dossier aucune pièce, dont ils disposent pourtant nécessairement, permettant d’établir une correspondance certaine entre les virements effectués et les produits tirés des cessions de titres et de valeurs mobilières effectuées sur les comptes luxembourgeois, alors notamment que l’alimentation exclusive des comptes luxembourgeois par le produit de ces cessions de titres et valeurs mobilières n’est pas démontrée. La CAA juge que le moyen tiré de la double imposition des sommes en cause doit donc être écarté.
En outre, les requérants ont encaissé, au cours de l’année 2014, sur leurs comptes bancaires, des sommes en provenance d’une SARL imposées par l’administration sur le fondement du a de l’article 111 du CGI. Cette dernière demande de procéder à une substitution de base légale et sollicite l’imposition de ces sommes sur le fondement du 2° du 1 de l’article 109 du même code.
Les requérants soutiennent que ces sommes ne constituent pas des revenus distribués, mais seulement des remboursements d’avances en compte courant consenties à cette société et produisent à cet effet une attestation du comptable de la société datant de décembre 2017 mentionnant les avances effectuées ainsi que les relevés bancaires correspondants. Cependant, si l’existence d’apports est ainsi justifiée, la cour relève que les pièces du dossier ne permettent pas d’établir que les intéressés n’auraient pas obtenu antérieurement le remboursement de ces apports et que les sommes encaissées sur leurs comptes bancaires, dont le montant diffère au demeurant de celui des apports en cause, correspondraient ainsi au remboursement de ceux-ci. La CAA de Paris juge qu’il y a lieu, par suite, de faire droit à la demande de substitution de base légale formée par l’administration, qui ne prive les requérants d’aucune garantie de procédure.
La cour ne suit pas les conclusions du rapporteur public et rejette la requête.
Annexe 4 : CAA Paris, 5e ch., 30 avr. 2025, n° 23PA03179, SA AVH, concl. A. de Phily, C
Retenue à la source (CGI, art. 119 bis, 2) : bénéficiaire effectif - Durcissement du dispositif « anti-arbitrage » de dividendes (CGI, art. 119 bis A) - Commentaires administratifs - L'administration fiscale, après avoir apporté des précisions par rescrit du 17 avril 2025 sur le durcissement du dispositif « anti-arbitrage » de dividendes opéré par l'article 96 de la loi de finances pour 2025 en modifiant les articles 119 bis, 2 et 119 bis A du CGI relatifs aux retenus à la source sur les revenus distribués à des non-résidents afin de lutter plus efficacement contre les montages frauduleux d'arbitrage de dividendes (montages « CumCum »), indique le 24 juillet 2025 que les précisions relatives à l'application de l'article 119 bis A du CGI aux opérations conclues sur un marché réglementé, qui étaient très contestées, sont supprimées.
BOI-RES-RPPM-000203, 17 avr. 2025. - BOFiP, actualité, 17 avr. 2025
Annexe 3 : CAA Paris, 5e ch., 21 mai 2025, n° 23PA01314, État du Nouveau-Mexique, concl. (contr.) A. de Phily, C+
Annexe 5 : CAA Paris, 5e ch., 13 déc. 2024, n° 22PA04160, Min. c/ Di Maria et Cardoso, concl. A. de Phily, C
Annexe 2 : CAA Paris, 5e ch., 13 déc. 2024, n°23PA01692, n° 23PA01694, n° 23PA01695, n° 23PA01697, Stadsbader, concl. A. de Phily, C
