Maître des requêtes au Conseil d'État
Ancienne responsable fiscale du Centre de recherches et de diffusion juridiques du Conseil d’État, Céline Guibé exerce les fonctions de rapporteur public au sein de la 9e chambre de la section du contentieux.
Annexe 3 : CE, 9e et 10e ch., 17 oct. 2023, n° 464994, S ocié té Générale , concl. C. Guibé : Lebon T.
Droit de l'Union européenne - Libre circulation des capitaux - Justification d'une restriction - Politique sociale - La CJUE se prononce, de manière inédite, sur la faculté, pour un État membre (en l'espèce l'Allemagne) d'invoquer des objectifs de politique sociale comme raison impérieuse d'intérêt général justifiant une restriction à la libre circulation des capitaux à destination ou en provenance de pays tiers.
CJUE, 1re ch., 12 oct. 2023, C-670/21, BA, concl. A. M. Collins (V. annexe 2)
Annexe 1 : CE, 9e et 10e ch., 17 oct. 2023, n° 464551, Tillenon, concl. C. Guibé : Lebon T.
Annexe 6 : CE, 9e et 10e ch., n° 464740, Sté Pro'Confort : Lebon T., et n° 464874, Min. c/ Sté Pro'Confort, inédit, concl. C. Guibé
Annexe 7 : CE, 9e et 10e ch., 12 déc. 2023, n° 470038 et 470039, Demaugé-Bost, concl. C. Guibé : Lebon T.
#Mots-clés: Convention internationale, Tunisie, Crédit d’impôt forfaitaire, crédit d’impôt fictif, Redevances ; concession, licence d’exploitation de brevets, retenue à la source, Prise en compte du montant de l’impôt payé en France, butoir
#Article du CGI/LPF:
#Convention fiscale: Tunisie (1973)
#Pays: Tunisie
La présente affaire porte sur la mise en œuvre de la clause de crédit d’impôt forfaitaire prévue à l’article 29 de la convention fiscale franco-tunisienne pour les redevances de concession de licences d’exploitation de brevets et plus précisément sur la question de savoir si cette clause s’applique de manière autonome ou combinée avec la règle d’imputation dans la limite du butoir.
Le Conseil d’État, conformément aux conclusions du rapporteur public, confirme la décision de la CAA (CAA Versailles, 4 oct. 2022, n° 20VE02187, Sté Somfy, concl. C. Bobko, C+ : FI 1-2023, n° 5, § 49, comm. T. Perrot) et écarte l’application de la règle du butoir dans le cadre de la convention fiscale franco-tunisienne.
Il juge que les redevances versées à une société résidente de France provenant de la concession de licences d’exploitation de brevets et imposées à la source en Tunisie ouvraient droit à cette société à un crédit d’impôt égal à 20 % de leur montant brut, sans que soit pris en compte le montant de l’impôt payé en France correspondant à ces revenus.
Selon le Conseil d’État, il ne résulte pas de la convention que le montant du crédit d’impôt imputable en France serait limité à celui de l’impôt français correspondant à ces redevances. Il précise que demeure sans incidence à cet égard la circonstance que l’objet principal de l’article 29 de la convention est l’élimination des doubles impositions susceptibles d’affecter les revenus pour lesquels celle-ci prévoit qu’ils peuvent être imposés par chacun des deux États parties, dès lors qu’un tel objet n’implique pas que le montant du crédit d’impôt imputable en France accordé à cette fin soit nécessairement limité à celui de l’impôt français correspondant à ces revenus.
#Mots-clés: Abus de droit, charge fiscale
#Article du CGI/LPF: L. 64
Le Conseil d’État réécrit le considérant de principe issu de la décision CE, 5 mars 2007, n° 284457, Sté pharmacie des Chalonges, sans en modifier la portée : « Il résulte de l’article L. 64 du LPF qu’il ne permet pas à l’administration d’écarter, au motif qu’ils procèderaient d’un abus de droit, des actes qui, bien qu’uniquement inspirés par le motif d’éluder ou d’atténuer la charge fiscale supportée par le contribuable, sont, en réalité, dépourvus d’incidence sur cette charge ».
Il précise qu’« en revanche, n’est pas de nature à faire obstacle à ce que soient écartés comme procédant d’un abus de droit des actes passés ou réalisés dans le seul but d’atténuer la charge fiscale supportée par le contribuable, la circonstance que l’intéressé aurait pu réduire cette charge de manière identique en faisant le choix de passer ou de réaliser d’autres actes que ceux argués d’abus de droit ». Ce faisant, il écarte une argumentation qui prenait appui sur les conclusions de P. Collin sous CE, 10 juill. 2007, n° 294537, Min. c/ Tomasina.
#Mots-clés: Évasion fiscale, Abus (Dispositifs anti-), régime fiscal privilégié, preuve, traitement fiscal effectif
#Article du CGI/LPF: 238 A
Métachron##Le Conseil d’État précise son considérant de principe sur le régime de preuve pour l’application du 238 A du CGI (non-déductibilité des rémunérations versées à des non-résidents soumis à un régime fiscal privilégié), issu des décisions Sté CUIF et SARL Bernys.
Il juge que lorsqu’elle se prévaut de l’article 238 A du CGI, l’administration fiscale doit apporter tous éléments circonstanciés sur le traitement fiscal effectif auquel est soumis le bénéficiaire des rémunérations dans le pays où il est domicilié ou établi (nouveau) ou, à défaut, sur les modalités selon lesquelles y sont imposées des activités du type de celles qu’il exerce, en prenant en compte, dans un cas comme dans l’autre, l’ensemble des impositions directes sur les bénéfices ou les revenus (reprise des précédents). Ainsi, lorsque le vérificateur produit des éléments sur la situation fiscale effective du bénéficiaire dans le pays de résidence, il n’a pas besoin de produire, en sus, des informations sur le cadre théorique de la fiscalité dans ce pays.
Annexe 3 : CE, 9e et 10e ch., 30 juin 2023, n° 460432, Le Goff, concl. C. Guibé : Lebon T.
Annexe 2 : CE, 9e et 10e ch., 7 avr. 2023, n° 462709, Min. c/ Sté A. Raymond & Cie , concl. C. Guibé : Lebon T.
Droit de l'Union européenne - Principe d'effectivité - Principe de coopération loyale - Impôt perçu par un État membre en violation du droit de l'UE - Délai de forclusion national limitant la perception d'intérêts sur le trop-perçu - Incompatibilité - Dans une affaire opposant le droit polonais au droit de l'UE, la CJUE juge que le principe d'effectivité, lu en combinaison avec le principe de coopération loyale, s'oppose à une réglementation nationale qui, limite le cours des intérêts dus à un contribuable au trentième jour suivant la publication au JOUE d'un arrêt de la Cour duquel découle la constatation de la contrariété de l'imposition en cause au droit de l'Union, voire exclut tout intérêt dans le cas où ledit trop-perçu a été encouru par le contribuable après ledit trentième jour.
CJUE, 7e ch., 8 juin 2023, C-322/22, E. (V. annexe 6)
Directive mère-fille - Législation belge sur le report en avant de la déduction des dividendes perçus par une société (régime des « revenus définitivement taxés », RDT) - La CJUE juge que l'article 4 de la directive mère-fille n° 90/435/CEE ne s'oppose pas à la législation d'un État membre (la Belgique en l'espèce) qui prévoit que les dividendes perçus par une société sont intégrés dans sa base imposable avant d'en être déduits à concurrence de 95 % de leur montant, y compris lorsque cette législation permet, le cas échéant, le report de cette déduction lors des exercices d'imposition ultérieurs, mais qui, toutefois, en cas d'absorption de cette société dans le cadre d'une fusion, limite le transfert du report de cette déduction à la société absorbante en proportion de la part que représente l'actif net fiscal de la société absorbée dans le total de l'actif net fiscal de la société absorbante et de la société absorbée.
CJUE, 8e ch., 20 oct. 2022, C-295/21, Allianz Benelux SA c/ Belgique, concl. A. Rantos (V. annexe 2)
Droit de l'Union européenne - Libre circulation des capitaux - 1° Statut des pays ou territoires d'outre-mer (PTOM) - 2° Invocabilité à l'encontre de l'article 244 bis B du CGI - 3° Office du juge de l'impôt dans l'application de la clause de sauvegarde - 4° Étendue de la décharge de l'imposition en cas d'incompatibilité - À propos d'une société des Îles Caïmans ayant réalisé une plus-value sur ses titres de participation dans une société française soumise au prélèvement de 45 % prévu à l'article 244 bis B du CGI, le Conseil d'État juge que : 1° un pays ou territoire d'outre-mer (PTOM) au regard du droit de l'UE est un pays tiers au regard de la libre circulation des capitaux ; 2° la libre circulation des capitaux peut être invoquée à l'encontre de l'article 244 bis B du CGI, car cet article n'a pas vocation à s'appliquer aux seules participations permettant d'exercer une influence certaine sur les décisions de la société établie en France et d'en déterminer les activités ; 3° en l'absence de différence objective de situation liée à la résidence et alors qu'aucune raison impérieuse d'intérêt général n'était invoquée devant lui susceptible de justifier le traitement fiscal défavorable des cessions de droits sociaux effectuées par des personnes morales ayant leur siège hors de France par rapport à celui prévu, pour les mêmes opérations, à l'encontre des personnes morales ayant leur siège en France, le juge de l'impôt est réputé avoir implicitement mais nécessairement jugé que la restriction ainsi constatée à la liberté de circulation des capitaux n'entrait pas dans le champ de l'article 65 du TFUE (clause de sauvegarde) : il peut statuer ainsi sans opposer d'office cet article et n'est pas tenu, en l'absence d'argumentation soulevée devant lui, de motiver sa décision explicitement sur ce point ; 4° lorsqu'un contribuable non résident conteste, au regard de la libre circulation des capitaux, l'imposition à laquelle il a été assujetti sur ses revenus de source française, il convient de comparer la charge fiscale supportée respectivement par ce contribuable et par un contribuable résident de France placé dans une situation comparable ; lorsqu'il apparaît que le contribuable non résident a été effectivement traité de manière défavorable, il appartient à l'administration fiscale et, le cas échéant, au juge de l'impôt, de dégrever l'imposition en litige dans la mesure nécessaire au rétablissement d'une équivalence de traitement (et non pas totalement).
CE, 9e et 10e ch., 21 déc. 2022, n° 447568, Runa Capital Fund I LP, concl. E. Bokdam-Tognetti : Rec. Lebon (V. annexe 2)
Annexe 6 : CE, sect., 7 oct. 2022, n° 443476, Sté KF3 Plus, concl. C. Guibé : Rec. Lebon
#Mots-clés: Abus de droit, charge fiscale
#Article du CGI/LPF: L. 64
Le Conseil d’État réécrit le considérant de principe issu de la décision CE, 5 mars 2007, n° 284457, Sté pharmacie des Chalonges, sans en modifier la portée : « Il résulte de l’article L. 64 du LPF qu’il ne permet pas à l’administration d’écarter, au motif qu’ils procèderaient d’un abus de droit, des actes qui, bien qu’uniquement inspirés par le motif d’éluder ou d’atténuer la charge fiscale supportée par le contribuable, sont, en réalité, dépourvus d’incidence sur cette charge ».
Il précise qu’« en revanche, n’est pas de nature à faire obstacle à ce que soient écartés comme procédant d’un abus de droit des actes passés ou réalisés dans le seul but d’atténuer la charge fiscale supportée par le contribuable, la circonstance que l’intéressé aurait pu réduire cette charge de manière identique en faisant le choix de passer ou de réaliser d’autres actes que ceux argués d’abus de droit ». Ce faisant, il écarte une argumentation qui prenait appui sur les conclusions de P. Collin sous CE, 10 juill. 2007, n° 294537, Min. c/ Tomasina.
Le Conseil d’État décline la solution Groupe Steria au troisième alinéa de l’article 223 B du CGI, dans sa rédaction antérieure à la loi n° 2018-1317 du 28 décembre 2018 de finances pour 2019, relatif aux bénéfices distribués n’ouvrant pas droit à l’application du régime mère-fille.
Il juge que la limitation du champ d’application de l’exonération aux seuls produits de participations provenant de sociétés membres d’un groupe fiscalement intégré constitue une restriction à la liberté d’établissement protégée par le droit de l’Union européenne, qui ne peut être justifiée par la nécessité de sauvegarder la cohérence du système fiscal en l’absence de lien direct entre cette exonération et un désavantage résultant de l’application du régime de l’intégration fiscale. Le troisième alinéa de l’article 223 B du CGI, dans sa version antérieure à la loi n° 2018-1317 du 28 décembre 2018, est ainsi jugé incompatible avec la liberté d’établissement.
Le Conseil d’État fait prévaloir une approche réaliste de la notion d’employeur pour l’application de l’exonération prévue par les dispositions du I de de l’article 81 A du CGI. Il juge ainsi que la circonstance qu’une personne ayant son domicile fiscal en France soit formellement liée par un contrat de travail avec une société établie hors de France, de l’Union européenne ou de l’Espace économique européen ne suffit pas, à elle seule, à exclure que cette personne puisse se trouver dans une relation de subordination à l’égard d’un employeur établi en France, dans l’Union européenne ou dans l’Espace économique européen ayant conclu avec la France une convention d’assistance administrative.
Annexe 5 :CE, 9e et 10e ch., 17 oct. 2022, n° 460113, Grabié, concl. C. Guibé : Lebon T.
Contribution supplémentaire des grandes entreprises (CGI, art. 235 ter ZAA) - Exemple d'application à une société de droit allemand exerçant une activité de gestion d'actifs immobiliers - Le Conseil d'État rappelle qu'il résulte de l'article 235 ter ZAA du CGI (applicable aux exercices clos jusqu'au 30 décembre 2016), éclairé par les travaux préparatoires de la loi du 28 décembre 2011 de finances rectificative pour 2011 de laquelle il est issu, que le législateur a entendu soumettre les grandes entreprises à une contribution supplémentaire, compte tenu de leurs capacités contributives plus fortes. À cette fin, il a prévu un seuil de chiffre d'affaires de 250 M€, au-delà duquel cette contribution est due. Ce seuil s'apprécie par référence aux recettes tirées de l'ensemble des opérations réalisées par le redevable dans le cadre de son activité professionnelle normale exercée en France et hors de France, quel que soit le régime fiscal du résultat des opérations correspondant à ce chiffre d'affaires. Il se prononce ensuite sur le cas d'une société de droit allemand exerçant une activité de gestion d'actifs immobiliers consistant à acquérir pour le compte d'investisseurs institutionnels des immeubles qu'elle donne en bail de longue durée en vue d'en retirer des revenus locatifs pérennes qu'elle redistribue à ses investisseurs.
CE, 9e et 10e ch., 9 juin 2022, n° 447932, Sté Patrizia Frankfurt Kapital Verwaltungsgesellschaft mbH, concl. E. Bokdam-Tognetti (V. annexe 1)
Annexe 2 : CE, 9e et 10e ch., 21 juin 2022, n° 449408, Lazarov, concl. C. Guibé
Annexe 1 : CE, 9e et 10e ch., 1er avr. 2022, n° 443882, Sté Kermadec, concl. C. Guibé
#Auteur: Cyril¤ VALENTIN
#Qualités: Avocat associé, Freshfields Bruckhaus Deringer
#Auteur: Juliette¤ BRASART
#Qualités: Avocat à la Cour, Freshfields Bruckhaus Deringer
En confirmant l’applicabilité de la convention fiscale conclue entre la France et l’État de résidence du bénéficiaire effectif d’un revenu passif de source française dans une situation triangulaire, la décision Planet apporte une importante clarification de la portée de la notion de « bénéficiaire effectif », qu’il convient de saluer (V. § 36) - quelques incertitudes demeurant à ce stade sur la mise en œuvre pratique de la solution ainsi dégagée par le Conseil d’État, selon les configurations (V. § 41). La jurisprudence française illustrant la mise en œuvre des clauses conventionnelles de bénéficiaire effectif reste toutefois peu fournie, et les contours exacts de la notion sont encore à préciser (V. § 5 à 24). Il est aujourd’hui permis de s’interroger sur l’utilité et l’avenir de cette notion de bénéficiaire effectif, pensée par les rédacteurs du modèle OCDE comme un outil de lutte contre le chalandage fiscal, alors que les règles anti-abus se sont largement développées, tant en droit interne qu’en droit de l’Union européenne et dans les conventions fiscales (V. § 44).
Annexe 1 : CE, 9e et 10e ch., 20 mai 2022, n° 449385, SC Ambroise Collard, concl. C. Guibé
Annexe 4 : CE, 9e et 10e ch, 29 déc. 2021, n° 441357, Sté Apex Tool, concl. C. Guibé
Annexe 3 : CE, 9e et 10e ch., 6 déc. 2021, n° 433301, National Pension Service, concl. C. Guibé
Annexe 5 : CE, 9e et 10e ch., 20 juill. 2021, n° 435635, Société nouvelle d’affinage des métaux (SNAM), concl. C. Guibé
Annexe 6 : CE, 9e et 10e ch., 6 déc. 2021, n° 429308, Sté Profin Développement et Gestion, concl. C. Guibé
Annexe 3 : CE, 9e et 10e ch., 13 oct. 2021, n° 452773, Benoit, concl. C. Guibé
Annexe 7 : CE, 9e et 10e ch., 19 mai 2021, n° 429332, SCI Saint Léonard et SARL Hathor, concl. C. Guibé
Annexe 7 : CE, 9e et 10e ch., 18 juin 2021, n° 433315, n° 433319 et n° 433323, Sté Sopra Steria Group, concl. C. Guibé
Annexe 1 : CE, 9e et 10e ch., 2 avr. 2021, n° 428684, Min. c/ Sté EasyJet Airline Company Limited, concl. C. Guibé
Annexe 7 : CE, 9e et 10e ch., 2 avr. 2021, n° 429187, Min. c/ Kreps, concl. C. Guibé
Annexe 11 : CC, 14 mai 2021, n° 2021-907 QPC, Stéphane R. et a. - CE, 9e et 10e ch., 24 févr. 2021, n° 447219, Righi et Lesportes, concl. C. Guibé
Annexe 5 : CE, 9e et 10e ch., 2 avr. 2021, n° 427880, Min. c/ Sté World Investment Corporation, concl. C. Guibé
Annexe 3 : CE, 9e et 10e ch., 24 févr. 2021, n° 434129, Sté France Citévision, concl. C. Guibé
Annexe 3 : CE, 9e et 10e ch., 2 avr. 2021, n° 427880, Min. c/ Sté World Investment Corporation, concl. C. Guibé
Annexe 8 : CE, 9e et 10e ch., 27 nov. 2020, n° 428898, Kowalewski, concl. C. Guibé
Annexe 17 : CE, 9e et 10e ch., 31 déc. 2020, n° 428297, SCI Calme, concl. C. Guibé
