#Mots-clés: Plus-value, Plus-value professionnelle, apport d’une entreprise individuelle, activité libérale, expert-comptable, plus-value d’apport, parts sociales, report d’imposition, cession de titres, produit de cession réinvesti, manquement délibéré, majoration, difficulté d’interprétation
#Article du CGI/LPF: 150-0 B ter, 151 octies, 151-0 octies
La présente affaire porte sur le maintien du report d’imposition d’une plus-value professionnelle issue de l’apport en société d’une activité libérale et pose la question de savoir si le texte législatif en litige, à savoir l’article 151-0 octies du CGI, soulève une difficulté sérieuse d’interprétation.
Cette décision est la première concernant l’application de l’article 151-0 octies du CGI, qui prolonge les effets d’un report de la plus-value d’apport en société prévu à l’article 151 octies en cas de restructurations ultérieures. Il prévoit le maintien du report initial « en cas de report ou de sursis d’imposition des plus-values constatées à l’occasion d’événements censés y mettre fin, jusqu’à ce que ces dernières deviennent imposables, qu’elles soient imposées ou exonérées, ou que surviennent d’autres événements y mettant fin à l’occasion desquels les plus-values constatées ne bénéficient pas d’un report ou d’un sursis d’imposition ».
En l’espèce, un contribuable a fait apport de son activité libérale d’expert-comptable à une SARL en cours de création, en contrepartie duquel il a reçu 160 parts de cette société d’une valeur nominale de 1 000 euros chacune. Il a bénéficié à cette occasion du report d’imposition de la plus-value d’apport afférente aux immobilisations non amortissables sur le fondement de l’article 151 octies du CGI. Devenu associé unique de la SARL, il fait ensuite apport à une EURL, dont il est également l’associé unique, de ses parts de la SARL. La plus-value réalisée lors de ce nouvel apport a été placée en report d’imposition sur le fondement de l’article 150-0 B ter du CGI. Enfin, le 14 mars 2017, cette EURL a cédé à une autre société les parts de la SARL.
L’administration fiscale a estimé que cette dernière cession avait mis fin au report d’imposition de la plus-value professionnelle constatée lors de l’apport par le contribuable de son activité libérale d’expert-comptable à la SARL.
La CAA de Bordeaux, dans un arrêt du 6 mars 2025, a jugé que la cession par l’EURL n’avait pas mis fin au report d’imposition de la plus-value professionnelle réalisée le 25 avril 2008, au motif que le produit de cette cession avait été réinvesti dans les conditions posées par l’article 150-0 B ter du CGI ; la cour s’est fondée sur la circonstance que le produit de cette cession avait été réinvesti, par la cédante, quatre mois après la cession, à concurrence de 85 % de son montant, dans l’acquisition de 70 000 actions d’une société holding détenant des participations dans des sociétés exerçant une activité commerciale, industrielle, artisanale, libérale, agricole ou financière.
Le Conseil d’État juge, conformément aux conclusions du rapporteur public, que le report initial prend fin dans cette mesure, faute que la plus-value réalisée par l’EURL à cette occasion soit mise en sursis ou en report. Il précise que si la circonstance que le produit de cette dernière cession ait été réinvesti par la cédante dans des conditions respectant le 2° du I de l’article 150-0 B ter du CGI était de nature à prolonger le différé d’imposition de la plus-value constatée lors de l’apport par le contribuable à l’EURL de ses parts de la SARL et qui avait été placée en report d’imposition sur le fondement de 150-0 B ter du CGI lors d’une opération n’ayant elle-même pas mis fin au report d’imposition de la plus-value professionnelle réalisée par le contribuable à l’occasion de l’apport de son activité libérale à la SARL, elle ne permettait pas de maintenir le report d’imposition de cette dernière sur le fondement de l’article 151-0 octies, dès lors que la cession par l’EURL de parts à une autre société, ayant porté sur des titres de la SARL que le contribuable avait initialement reçus en rémunération de l’apport de son activité libérale, est au nombre des événements mentionnés au a du I de l’article 151 octies, de nature à mettre fin au report prévu par cet article, et qu’il n’est pas allégué que la plus-value constatée à l’occasion de cette cession de titres par l’EURL aurait été placée en report ou en sursis d’imposition.
La présente affaire pose en outre la question de savoir si un manquement à des obligations déclaratives par un expert-comptable démontre son intention d’éluder l’impôt et valide l’application de la majoration pour manquement délibéré.
Le Conseil d’État juge qu’un manquement par le contribuable à ses obligations déclaratives en matière de plus-value, alors même qu’il exerce la profession d’expert-comptable, n’établit pas son intention délibérée d’éluder l’imposition de la plus-value professionnelle réalisée dans la mesure où l’application de l’article 151-0 octies du CGI soulevait une difficulté sérieuse d’interprétation. Il écarte l’application par l’administration de la majoration pour manquement délibéré. Le Conseil d’État ne suit donc pas la position du rapporteur public qui, dans ses conclusions, considère que le contribuable, en sa qualité d’expert-comptable, ne pouvait ignorer les conséquences fiscales attachées à une cession de droits sociaux et que l’imposition de cette plus-value mobilière ne posait aucune « difficulté d’interprétation juridique particulière ».
